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在https://www.golddengroup.com/SG-News/2272.html【CRS 2.0穿透信托】（上）为什么2026年，离岸信托不再“安全”中，我们已系统梳理2023年修订版《共同申报准则》(Common Reporting Standard，CRS)、《加密资产报告框架》(Crypto-Asset Reporting Framework，CARF)及中国离岸信托个人所得税规则的制度边界。本文将进一步分析信托在CRS下的实体分类、金融账户识别、控制人识别及中国个人所得税所得归属规则。

对离岸信托进行合规判断，不能仅依据设立地、信托名称或信托是否不可撤销。相关法律后果取决于信托在CRS下的实体分类、账户或权益的报告路径、相关自然人的税收居民身份，以及中国个人所得税法及离岸信托专项税收规则对财产装入、收益归属、所得分配和实际控制的具体规定。

2023年修订版CRS主要规范金融账户的识别、尽职调查和跨辖区信息交换；CARF主要覆盖特定加密资产交易信息；《财政部 税务总局关于离岸信托个人所得税有关事项的公告》(财政部 税务总局公告2026年第21号，以下简称“21号公告”)规定离岸信托相关所得在中国个人所得税法下的归属和计税规则；《国家税务总局关于离岸信托个人所得税有关征管事项的公告》(国家税务总局公告2026年第15号，以下简称“15号公告”)进一步规定主管税务机关、申报期限、申报表单、资料报送及受托人协助义务。金融账户信息报告与个人所得税所得归属相互关联，但分别依据不同的法律规范运行。

2023年修订版CRS与CARF须经各实施辖区完成国内法转化，并依当地生效安排及有效交换关系执行；OECD文本不会在所有法域自动、同步产生尽职调查与报告义务。21号公告与15号公告均于2026年7月24日发布，并分别自发布之日起实施、施行；其适用范围、纳税主体和程序责任依中国个人所得税法及相关征管规则确定。

一、分析起点：信托的金融机构或非金融机构分类

CRS分析首先区分金融机构与非金融机构。在2023年修订版CRS口径下，在判定年度前截至12月31日的三年期间与信托实际存续期间中的较短期间内，来源于金融资产或相关加密资产投资、再投资或交易的总收入达到全部总收入的50%以上，且由存款机构、托管机构、特定保险机构或具备相关资产管理职能的投资实体管理时，该信托可能构成投资实体。这里的“管理”要求管理方对信托资产的全部或部分具有自主决定权；私人信托公司仅提供注册地址、注册代理或与金融资产无关的行政服务，不足以满足这一条件。

信托不属于金融机构时，方进入积极非金融机构或消极非金融机构的判断。收入与资产的50%测试只是积极非金融机构认定路径之一：在上一公历年度或其他适当报告期间，消极收入(其具体范围依实施辖区规则确定)低于总收入的50%，且产生或为产生消极收入而持有的资产低于总资产的50%，可满足该项积极非金融机构条件；其他法定类别仍须分别审查。

离岸家族信托的最终分类取决于资产构成、收入性质、受托人与资产管理安排以及管理权限。持有股权、证券或基金份额这一事实，不能直接推定信托属于消极非金融机构。若信托本身构成投资实体，其金融账户通常围绕股权权益或债权权益识别；若信托作为消极非金融机构持有金融账户，维持该账户的报告金融机构则须识别信托控制人及其中的应申报人员。

中国自2017年7月1日起施行《非居民金融账户涉税信息尽职调查管理办法》，该办法直接规范依法在中国境内设立的金融机构。境外金融机构应依其所在地对CRS的本地实施规则开展分类与报告。只有当有关金融机构属于报告金融机构、相关账户构成应申报账户、相关人员属于应申报人员，且金融机构所在辖区与有关税收居民辖区之间存在有效交换关系时，账户信息才会依相应机制交换。

二、信托关键角色与控制人识别

信托作为消极非金融机构账户持有人时，OECD口径下的控制人包括委托人、受托人、保护人(如有)、受益人或受益人类别，以及其他对信托行使最终有效控制的自然人。委托人、受托人、保护人和受益人等列名角色均纳入识别范围，其身份识别通常不以实际行使控制权为前提。中国2017年管理办法第十三条列明委托人、受托人、受益人及其他对信托实施最终有效控制的个人，未单列保护人；保护人的具体识别应结合账户所在地实施规则，以及其是否属于“其他对信托实施最终有效控制的个人”进行判断。

在多数信托安排中，财产装入人同时也是信托委托人，并负责或实际将财产转入信托。委托人为自然人的，在消极非金融机构路径下直接作为控制人识别；委托人为公司等实体的，还须识别该实体背后的自然人控制人。21号公告进一步关注财产的实际出资、负担和控制：个人通过其他个人或组织转移财产，而该财产由其实际出资、负担、控制的，视为由该个人取得并装入财产。名义委托人与实际财产装入人不一致时，CRS识别与个人所得税归属应分别依各自规则判断。

受托人依信托文件及适用法律持有、管理、运用和处分信托财产。在消极非金融机构路径下，受托人属于控制人；信托构成投资实体时，则依金融账户及股权权益规则识别相关人员。受托人通常不会仅因受托身份成为21号公告下的纳税人，但15号公告要求其准确核算信托运营、管理过程中产生的各类收益与分配，并协助纳税人完成申报缴税和资料报送。居民个人死亡且信托由非居民个人承继或者无人承继时，受托人或其指定的境内机构还须依法代为申报缴纳个人所得税。

保护人是信托文件中可以设置的监督或保留事项审批角色。在OECD口径下，保护人(如有)属于信托控制人，不以其是否具有更换受托人、否决分配或参与投资决定的权力为识别前提。保护人的权限内容、任免关系及实际履职情况，可能构成21号公告第八条、第十四条所涉实际控制判断的重要事实；控制结论仍须以具体权限配置、资金关系与实际运作为基础。

受益人的识别时点需要结合信托的CRS分类与受益权性质。信托属于金融机构时，享有强制分配权的受益人通常持有股权权益；仅可能取得酌情分配的受益人，一般在相关分配已经支付或成为应付款项的报告年度作为受益人识别。信托作为消极非金融机构账户持有人时，受益人或受益人类别属于控制人范围；受益人按特征或类别确定的，报告金融机构须取得足以在分配发生或受益人拟行使既得权利时确定其身份的信息。受益人类别安排不构成长期免予识别的依据。

CRS下的角色识别属于金融账户信息尽职调查与报告程序，不能直接推导个人所得税纳税义务。信息是否交换至中国，还取决于账户、应申报人员、实施辖区及有效交换关系等条件；21号公告则依据财产装入人身份、所得类型、分配事实、实际控制与承继等要素另行确定纳税主体和纳税义务。

三、2023年修订版CRS与CARF的主要变化

2023年修订版CRS扩展了金融账户信息报告范围，CARF则建立了相关加密资产交易信息报告框架。经实施辖区完成国内法转化后，相关规则变化主要体现为信息采集、尽职调查及主管当局间交换要求的调整；中国个人所得税纳税义务仍须依据21号公告及其他国内税法规范确定。

1.信托角色及账户信息报告字段进一步细化

2023年修订版CRS增加控制人在实体账户持有人中的角色、投资实体股权权益持有人的角色、账户类型、存量或新设账户、有效自我证明、联名账户及相关人数等报告字段。主管当局由此能够更清晰地区分委托人、受托人、保护人、受益人等不同身份，并评估尽职调查资料的完整性。相关修订的重点在于角色标识与数据质量的提升，酌情受益人的识别义务并未因此被整体豁免或取消。

2.多重税收居民身份申报口径进一步明确

中国2017年管理办法已经规定，账户持有人同时构成中国及其他国家(地区)税收居民的，金融机构仍应收集并报送相关账户信息。2023年修订版CRS进一步明确，在修订规则于账户所在地生效并对相关账户重新收集或更新资料后，多重税收居民个人原则上应在自我证明中列明其依各相关辖区国内法构成税收居民的全部辖区。税收协定中的加比规则用于确定协定待遇下的居民归属，不能据此从CRS自我证明中删除另一国内法税收居民身份。报告金融机构负责依据开户资料及反洗钱信息审核自我证明的合理性，但无权代替主管税务机关完成税收协定居民身份认定。具体报告年度仍取决于账户所在地对修订规则的实施时间。

3.数字金融产品与加密资产适用不同报告框架

2023年修订版CRS将特定电子货币产品和中央银行数字货币账户纳入金融账户范围，并扩展相关金融资产与投资实体定义，使部分通过衍生品或投资实体形成的相关加密资产敞口进入CRS框架。CARF主要规范报告加密资产服务提供商及其为客户执行的相关加密资产兑换和转移交易。两套框架的报告主体、报告对象与交易范围各不相同，数字资产持有本身并不必然触发完全相同的报告路径。

2023年修订版CRS还允许实施辖区采用政府验证服务，辅助金融机构核验账户持有人或控制人的身份、税收居民身份及纳税人识别号。该服务属于可由辖区配置的电子核验机制，并非所有金融机构已经统一启用的全球强制系统。2023年修订版CRS与CARF可能提高主管机关获得账户和交易线索的概率，但不会自行创设中国个人所得税纳税义务。

四、21号公告下的所得归属与申报责任

21号公告确立离岸信托个人所得税的纳税主体、所得项目、计税基础和申报义务；15号公告则就征管层面作出安排，涵盖主管税务机关的确定、申报期限与表单、资料报送以及受托人的协助义务。CRS与CARF分别规范金融账户信息和相关加密资产交易信息的尽职调查与跨辖区交换；某项信息是否进入自动交换范围，并不直接决定21号公告是否适用。

居民个人将财产装入离岸信托时，以装入时市场价值扣除财产原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按照“财产转让所得”申报缴纳个人所得税；申报后，财产原值调整为装入时市场价值。居民个人装入财产的离岸信托及该信托持有、控制、管理的境外实体，在存续期间取得的收益，无论是否实际分配，均由该居民个人根据所得性质，分别按照“财产转让所得”或“利息、股息、红利所得”按年申报。已经依法缴税的信托收益在实际分配时不再重复征税。

年度所得计算中，“财产转让所得”与“利息、股息、红利所得”分别核算，不得相互抵减；财产转让损失不得结转以后年度。受托人报酬、信托管理费、法律服务费和投资顾问费等费用，依21号公告第四条不得抵减应纳税所得额。信托终止时，居民个人还须就全部信托财产的清算收益按照“利息、股息、红利所得”申报，并就终止当年1月1日至终止日期间产生的收益，依第四条规定的计算口径一并申报。

非居民个人装入财产的离岸信托适用另一组规则：非居民个人将财产装入离岸信托，视同个人转让财产；其取得来源于中国境内的“财产转让所得”，以财产市场价值扣除财产原值和合理费用后的余额为应纳税所得额，按照21号公告规定申报缴纳个人所得税。非居民个人将财产装入离岸信托，由居民个人实际控制的，视为居民个人将财产装入离岸信托；信托存续期间向居民个人分配所得的，以该居民个人为纳税人，按照“利息、股息、红利所得”申报。名义上向非居民个人分配、但由居民个人实际取得、使用、控制或处分的，同样视为向该居民个人分配。

取得外国国籍、境外长期或永久居留权，但主要经济利益来源于中国境内的个人，仍可能依21号公告第十一条被判定为有住所居民个人。国籍、长期居留权或永久居留权的变化，本身并不当然导致中国个人所得税居民身份终止。

21号公告第十二条还规定了非居民个人装入财产的离岸信托发生视同分配的情形。以信托财产直接或间接为有关联关系的居民个人债务提供抵押、担保，或者向其提供借款，且相关抵押、担保在当年12月31日前未解除、借款未归还的，构成视同分配；代付或报销费用、无偿或明显低价使用信托财产，以及通过第三方、关联方或其控制、实际受益的组织转移经济利益，也按照取得经济利益的市场价值确认视同分配金额。

以居民个人将境外公司股权装入离岸信托为例，财产转让所得为装入时市场价值扣除财产原值和合理费用后的余额，并适用“财产转让所得”项目20%的比例税率；其后信托及符合公告定义的底层境外实体按年取得的收益，依所得性质分别计算。税额还须结合境外已纳个人所得税性质税款的抵免及其他法定调整确定。另一情形中，符合中国个人所得税法非居民个人条件的个人将财产装入离岸信托，且其中国税收居民子女为受益人；若该项财产转让所得依中国个人所得税所得来源规则不属于来源于中国境内的所得，装入行为本身不产生中国个人所得税纳税义务。信托此后向该中国税收居民子女分配所得的，由该子女按照“利息、股息、红利所得”申报。

信托底层组织是否进入年度所得归属范围，需要结合21号公告第十三条与第十四条审查。第十三条从特定类型所得占利润总额的比例、实质性运营条件、为个人承担非经营性支出以及生产经营决策是否由组织实际作出等方面界定“境外实体”，并为受监管持牌金融机构及具有合理商业目的、从事实质性经营活动的组织设置例外。第十四条再以直接或间接合计持有25%以上权益，或者在资金、经营、购销、分配等方面构成实质控制，判断对境外实体或组织的控制。25%的权益比例并非单独、完整的适用标准。上述所得归属规则直接来源于公告条文，无须以信托具有独立法人资格为前提。

居民个人转为非居民个人时，依21号公告第六条，以身份转换日信托财产市场价值扣除原值后的余额确认“利息、股息、红利所得”，并结清当年截至转换日及以前年度应缴未缴税款；申报缴税后，信托财产原值调整为身份转换日的市场价值。居民个人死亡后，离岸信托由其他非居民个人承继或者无人承继的，以死亡当日信托财产市场价值扣除原值后的余额为应纳税所得额，由受托人或其指定的境内机构按照“利息、股息、红利所得”代为申报缴纳个人所得税；死亡当年1月1日至死亡之日期间及以前年度应缴未缴的个人所得税，也由受托人或其指定的境内机构代为申报。完成申报缴税后，信托财产原值调整为死亡当日的市场价值。由其他居民个人承继的，承继人自承继之日起继续按照居民个人离岸信托规则申报。上述身份转换、死亡与承继事项均具有独立的纳税主体、申报主体和申报期限。

21号公告第十七条对过渡申报的期间和事项作出专门安排：居民个人在2023年1月1日至2025年12月31日期间装入财产产生的应缴未缴税款，以及非居民个人在2023年1月1日至公告实施日期间装入财产产生的应缴未缴税款，应在公告实施之日起90日内申报缴纳；2026年1月1日前居民个人离岸信托存续期间产生的收益，不区分所得项目，按照“利息、股息、红利所得”在公告实施之日起90日内申报；非居民个人装入财产的离岸信托存续期间分配给居民个人的所得，也由居民个人在相同期限内申报。按期申报缴纳的上述税款不加收滞纳金；2026年1月1日起发生的居民个人财产装入和信托存续收益，依公告常规规则处理。应缴未缴个人所得税金额较大的，税务机关可依据税收征管法延长追缴年限；逾期未缴纳或者构成偷逃税的，依法加收滞纳金并承担相应法律责任。

五、控制权的规范作用与证据要求

控制权在CRS与21号公告中的作用并不相同。信托作为消极非金融机构账户持有人时，CRS将委托人、受托人、保护人和受益人等列名角色纳入控制人识别，列名角色无需以实际控制事实作为识别前提；其他自然人是否属于控制人，则取决于其是否对信托行使最终有效控制。

21号公告在特定条款中考察控制事实。非居民个人将财产装入离岸信托，由居民个人实际控制时，第八条将其视为居民个人装入财产；第十四条则以权益比例或资金、经营、购销、分配等方面的实质控制，判断居民个人对境外实体或组织的控制。对于居民个人装入财产的离岸信托，第三条至第七条的适用不以委托人保留撤销权、投资决定权或分配权为一般前提。信托不可撤销或委托人不参与日常管理，均不当然排除年度所得归属规则。

撤销权、投资决定权、保护人权限、受益安排及实际分配，会影响信托私法关系、实际控制判断与证据评价。“授予人信托”属于特定国家税法中的分类概念，不是21号公告确立的中国个人所得税法定类别；受控外国企业等反避税规则亦有独立适用条件，应依据相关法律规范分别判断。

信托安排的证据审查通常涵盖：设立文件与实际运作是否一致，财产转移及计税基础是否可核验，投资与分配权限是否依约行使，受益权形成、变更和分配是否留存记录，受托人是否独立履职，以及境外纳税、银行账户和信息报告资料是否相互一致。信托协议、资产估值与交易凭证、受托人决议、投资指令、分配凭证、财务报表及境外完税资料共同支持法律关系、所得归属和申报事实的认定。

个人同时构成两个或以上辖区的国内法税收居民时，税收协定加比规则用于确定协定待遇下的居民身份；在2023年修订版CRS于账户所在地生效并适用于相关账户后，对相关账户重新收集或更新的自我证明原则上须列明全部国内法税收居民辖区。协定居民认定与CRS报告居民身份具有不同功能，不能相互替代。

离岸信托合规分析应依次完成实体分类、金融账户或控制人识别、税收居民身份与有效交换关系确认，以及中国个人所得税所得归属和申报责任判断。2023年修订版CRS与CARF提高信息报告的完整性，21号公告与15号公告分别确定所得归属、应税所得计算、纳税义务及相应征管程序；国际金融账户信息报告规则、加密资产交易信息报告规则与中国离岸信托个人所得税规则在信息层面可能发生衔接，但其规范对象、法律依据与实施机制并不相同。

高净值家庭可据此系统评估既有信托的权利义务配置、控制安排、税收居民身份、财产与收益记录及各申报口径的一致性。架构层级与文件复杂度不能替代真实、完整、可验证的法律与税务事实。

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